Regime especial para alterar a posição de substituído pela de substituto no ICMS é ou não vantajoso?
1 – Apresentação do problema
Desde 1º de janeiro de 2012, com base no Decreto Estadual SP nº 57.608/11, o estabelecimento, da titularidade de comerciante varejista, que atua como centro de distribuição, pode requerer a condição de substituto em lugar da indústria ou do importador, pela retenção e pagamento do ICMS devido por substituição tributária.
O alvo dessa normatização são as operações que resultam em acúmulo de impostos a serem ressarcidos, decorrente da realização de saídas interestaduais de mercadorias recebidas com ICMS retido antecipadamente por substituição tributária, bem como de outras situações previstas no artigo 269 do Regulamento do ICMS.
Com a edição do Decreto Estadual SP nº 59.089, de 15.04.2013, a possibilidade de adoção desse regime especial de transferência de responsabilidade tributária poderá ser requerida por qualquer estabelecimento, independente de sua atividade econômica.
É preciso avaliar com muito cuidado essa opção. A princípio pode parecer uma solução para evitar a acumulação de créditos. A primeira presunção é que a adoção do regime poderá evitar perdas financeiras ocasionadas pela impossibilidade de recuperação do ICMS-ST retido pelo substituto tributário nos casos em que tenha direito ao ressarcimento. Porém, em determinadas situações – que devem ser analisadas pontualmente – pode haver um reflexo danoso no valor da operação de saída do atacadista ou varejista no mercado interno paulista.
Nos casos em que o estabelecimento pratica operações interestaduais e internas em proporções similares ou ainda pratica operações internas em maior volume, será preciso fazer contas e ajustar o custo para checar se essa adoção é realmente vantajosa.
Isso porque o contribuinte que tiver seu pedido de regime especial autorizado passará a ser responsável pelo cálculo do ICMS devido na sistemática de Substituição Tributária, devendo para tanto determinar a base de cálculo do imposto tendo como ponto de partida o valor da sua operação de saída interna. Ao aplicar o IVA da mercadoria sobre o valor da sua operação de saída – com a sua própria margem de lucro embutida – o ICMS a ser retido será ainda maior do que o calculado no início da cadeia: pelo Industrial ou Importador.
Não obstante, ainda que o valor seja repassado para a empresa seguinte da cadeia, o valor total da nota fiscal será impactado por esse índice. Tal situação somente seria neutra se o IVA fosse seletivo: um índice para o Industrial e Importador e um índice menor para o Atacado ou Varejo. Caso não haja essa distinção, o Preço de revenda da mercadoria poderá sofrer algum reflexo, ainda que seja temporário em alguns casos.
Nesse cenário, é preciso atentar para o cálculo e avaliar cada situação de forma particular, tendo em conta outros fatores, que por vezes passam despercebidos. Para tanto, vale retomar alguns conceitos sobre essa sistemática que devem ser considerados pela administração da empresa, antes de adotar o regime especial.
2 – Sumário da recuperação de créditos no regime de substituição tributária
Ao substituto tributário, em consonância com o artigo 8º da Lei nº 6.374/89, é imposta a obrigação de recolher seu próprio ICMS, incidente em sua operação de saída, bem como o ICMS das operações subsequentes, para o qual este se reveste na condição de responsável.
Há, portanto, a coexistência de dois valores a serem recolhidos aos cofres públicos, por esse contribuinte: o valor do ICMS incidente na operação própria do substituto e valor do ICMS recolhido nas operações subsequentes.
Tanto é assim que o valor do imposto a ser recolhido a título de substituição tributária pelas operações subsequentes deverá corresponder à diferença entre (i) o valor do imposto calculado, mediante aplicação da alíquota interna, sobre a base de cálculo estabelecida para a substituição tributária; e (ii) o valor do imposto devido pela operação própria do remetente.
Assim, o contribuinte substituído, que adquire essa mercadoria com intuito de revender, arca financeiramente com o custo tributário sob dois institutos: o ICMS devido pela operação própria de seu fornecedor e o ICMS calculado com base no IVA, atribuído ao restante da cadeia comercial.
A sistemática estaria completa se todas as operações fossem efetuadas dentro do território do Estado de São Paulo. Claro que isso não ocorre necessariamente. Em decorrência, o contribuinte substituído – atacadista ou varejista – ao revender as mercadorias em operações interestaduais incorre em nova tributação, seja simples ou abrangida por Protocolo com o Estado de destino.
Há uma distinção importante entre a substituição tributária interna no Estado de São Paulo e a substituição tributária que atinge operações interestaduais. Pelo Princípio da Territorialidade, próprio do ICMS, as leis vigoram somente no território da entidade política responsável pela sua edição. Ou seja, em matéria de direito tributário, as leis tributárias estaduais somente vigoram no território do ente tributante que as editar.
Assim, a legislação que baliza o ICMS dentro do Estado de São Paulo é aplicável somente aos contribuintes paulistas e aos fatos geradores ocorridos nesse território. E é por isso que, caso haja uma saída interestadual subsequente, o contribuinte paulista substituído tributário não está dispensado do destaque do imposto no respectivo documento fiscal, mesmo que seu fornecedor já tenha feito o recolhimento antecipado do imposto na aquisição.
Considerando a nova tributação na saída interestadual, a empresa paulista passa a ter direito ao crédito do que foi recolhido antecipadamente, visto que o recolhimento anteriormente efetuado correspondia ao imposto devido em decorrência de operações realizadas, supostamente, dentro do Estado de São Paulo.
Da mesma forma que há dois ICMS contidos na nota fiscal de venda do produto sujeito a substituição tributária – o ICMS da operação própria do industrial e o retido por substituição tributária – há também duas modalidades de ressarcimento quando ocorre a saída interestadual da mercadoria sujeita a sistemática interna.
O artigo 269 do RICMS/SP prevê o ressarcimento do imposto recolhido por substituição tributária, e nesse caso há necessidade de se proceder ao controle previsto na Portaria CAT nº 17/1999. Já o artigo 271 do RICMS/SP prevê que o contribuinte substituído que der saída interestadual de mercadoria recebida com imposto retido poderá aproveitar o crédito do imposto incidente sobre a operação de saída promovida pelo sujeito Passivo por substituição, mediante simples lançamento no livro Registro de Apuração do ICMS.
São, portanto, regras distintas para o ressarcimento ou creditamento do ICMS retido por substituição tributária e o ICMS da operação própria do substituto e procedimentos administrativos também distintos.
3 – Pedir para ser substituto pode ser uma armadilha!
Retomando o exame sobre a efetividade da adoção ao regime especial, é preciso, então, avaliar algumas diretrizes.
Uma das criticas que se faz ao sistema de ressarcimento da Portaria CAT nº 17/99centra-se no fato de que a informação sobre o valor do imposto retido ou da parcela do imposto retido deve necessariamente constar na nota fiscal de aquisição nas compras efetuadas pelo substituído e nem sempre isso ocorre. Cabe observar que atacadistas ou varejistas que adquirem mercadorias de outros fornecedores que não o Industrial ou Importador têm muita dificuldade para obter tal informação descrita corretamente no documento fiscal.
Muito embora essa informação seja importante para fins de apuração do valor do ICMS-ST a ser ressarcido, nem sempre o valor é tão representativo. Por vezes, ao se creditar do valor do ICMS devido na operação própria do remetente, com base no artigo 271 do RICMS, é bem possível que quase a totalidade do imposto antecipado já tenha sido recuperada. Por esse motivo, a falta de informação em parte dos documentos não deve representar um impeditivo para o cálculo do ressarcimento.
Essa situação é muito comum, por exemplo, em mercados atacadistas de autopeças e itens eletrônicos porque a pesquisa utilizada pelo Fisco Estadual para divulgação do IVA – índice de valor agregado – é efetuada por entidades representativas do setor. E é assim para que esses índices não resultem em percentuais tão distantes da realidade. Consequentemente, após a mercadoria “girar” por dois entes da cadeia mercantil, a margem de lucro real fica muito próxima do IVA, o que resulta em menor valor de ICMS ST a ser recuperado e maior saldo de ICMS da operação anterior. E esse último pode ser recuperado ainda que nota fiscal não contenha a informação de base de cálculo da substituição tributária.
Outro questionamento feito pelos contribuintes substituídos recai sobre a demora relativa ao procedimento de ressarcimento dos valores devidos a título de substituição tributária. Esse ponto deve também ser reavaliado. Considerando as empresas que efetuam vendas interestaduais, usualmente as respectivas apurações de ICMS apresentam saldo devedor, haja vista o não registro dos créditos e a existência de débitos em operações fora do Estado de São Paulo. Nesses casos, tanto os créditos baseados no artigo 271 do RICMS/SP, quanto os derivados do artigo 269do mesmo diploma poderão ser registrados em GIA, com utilização imediata e sujeita a fiscalização posterior.
Por fim, pode ser trabalhoso para uma empresa que tem controle de estoque e custo integrado efetuar o processamento da Portaria CAT nº 17/99- e manter seu controle relacionado ao custo médio de estoque para apuração dos créditos de ICMS da operação anterior. Porém é possível.
Além disso, o temor de ter seus números auditados pelo Fisco Estadual em uma realidade atual de entrega de informações fiscais dentro do Sped Fiscal e Contábil não se justifica. Todas as informações já foram prestadas, independente da Portaria CAT nº 17/99.
Concluindo, caso o contribuinte opere tanto fora e dentro do Estado de São Paulo, e enquanto o IVA setorial for único, é bom avaliar se a recuperação desses créditos com pontualidade – em contrapartida à adoção do regime especial ora normatizado – pode repercutir em excelente diferencial num mercado altamente competitivo.
Fonte: Fiscosoft